在2016年營改增“改進好”階段，為深入了解建筑企業營改增的執行情況，調研組拿出了《建筑企業營改增過程中面臨的主要問題及政策訴求》的調研報告。

在2016年營改增“改進好”階段，為深入了解建筑企業營改增的執行情況，中國施工企業管理協會和中國注冊稅務師協會聯合開展了建筑企業營改增調研。近日，調研組拿出了《建筑企業營改增過程中面臨的主要問題及政策訴求》的調研報告。

那么， 建筑企業營改增當前需要解決哪些問題調研報告重點提出了以下四個方面。

一、老項目分包合同計稅方法選擇問題

1、現狀和問題

總分包模式是建筑企業常見的一種經營模式。實務中，建設方將工程項目發包給一家資質符合要求的總承包單位，建設方與總承包方簽訂總包合同;總承包方將部分專業工程或勞務工程發包給分包單位，總承包方與分包方簽訂分包合同。

根據《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)(以下簡稱財稅〔2016〕36號)，一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

若總包合同屬于老項目采用簡易計稅方法，分包合同是否屬于老項目、是否可以采用簡易計稅方法，目前各地稅務機關執行標準不統一。

根據各地營改增熱點問題解答，大致有以下兩種做法：

第一種：一些省份規定，判斷分包合同是否為老項目時，以總包合同為準，如果總包合同屬于老項目，分包合同也屬于老項目;

第二種：根據總分包合同分別獨立確定計稅方式，即使總包合同符合選擇適用簡易計稅方式的條件，但分包合同不符合的，分包合同不得適用簡易計稅方式。

比如：總包合同開工日期為2016年4月30日以前，符合老項目定義，選擇適用簡易計稅方法計稅。分包合同開工日期為2016年5月1日以后，按照各地的執行標準，有的地方認定分包合同也屬于老項目，選擇適用簡易計稅方法計稅;有的地方認定分包合同為新項目，選擇適用一般計稅方法計稅。

2、現有政策

財稅〔2016〕36號附件二規定，一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

建筑工程老項目是指：

(1)《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目;

(2)未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目?，F有政策只針對老項目定義作了解釋，并未就總分包模式作出具體的老項目判斷標準。

3、政策建議

建議有關部門針對老項目分包合同計稅方法的判斷標準在全國范圍內予以統一。按照實質重于形式的原則，由于分包合同屬于總包合同的一部分，依附于總包合同存在，因此在判斷分包合同是否為老項目時，以總包合同為準，如果總包合同屬于老項目、采用簡易計稅方法計稅，分包合同也屬于老項目，也可采用簡易計稅方法計稅。

4、建議理由

建筑企業普遍存在跨區域提供建筑服務行為，各地關于老項目分包合同計稅方法判斷標準不統一，極易造成建筑企業機構所在地主管稅務機關和建筑服務發生地主管稅務機關認定不一致，不利于建筑企業依法履行納稅義務，也給稅務機關帶來較大的執法風險。分包合同屬于總包合同的一部分，依附于總包合同存在，二者密不可分，判斷分包合同是否為老項目時，應以總包合同為準。

二、簡易計稅項目發生增值稅應稅行為計稅問題

1、現狀和問題

對于每項建筑工程，建筑企業在提供建筑服務的同時，會產生其他增值稅應稅行為，比如過程中產生邊角余料銷售、項目結束后剩余物資不適合調撥的情況下需銷售等。這些應稅行為的采購鏈條沒有形成進項稅抵扣，因為采取簡易計稅方式沒有形成進項稅額，銷售時按照適用稅率繳納增值稅有些不合理。

2、現有政策

《財政部、國家稅務總局關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》(財稅〔2009〕9號)和《國家稅務總局關于簡并增值稅征收率有關問題的公告》(國家稅務總局公告2014年第36號)規定， 一般納稅人銷售自己使用過的屬于條例第十條規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產，按簡易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅政策。

3、政策建議

建議一般納稅人銷售屬于財稅〔2016〕36號附件一《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產、貨物，按簡易辦法依3%征收率繳納增值稅。

4、建議理由

一般納稅人用于簡易計稅項目的貨物(材料)在購進時沒有抵扣進項稅額，再銷售時按照適用稅率計算繳納增值稅，會增加納稅人的稅收負擔。

三、境外承包工程運出境外的施工機械復運入境退稅問題

1、現狀和問題

2012年出臺的出口退稅政策，擴大了施工企業對外工程出口貨物享受退稅政策的范圍，放寬了退稅限制。但對于對外工程承包企業運出境外的施工機械等，文件中僅僅規定按視同出口貨物享受退免稅。施工完畢后需要復運入境的，對已經退稅的貨物，有的稅務機關要求需將已退稅款全額補繳入庫。

對外工程承包企業將在境外已經使用過的施工機械設備復運入境，與外貿企業將沒有使用過的出口貨物復運入境明顯不同，但適用同樣的復運入境增值稅政策，企業有意見。

2、現有政策

依據《財政部、國家稅務總局關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》(財稅〔2012〕39號)第一條第(二)項的規定，出口企業對外承包的出口貨物視同出口貨物，適用增值稅退(免)稅政策。

3、政策建議

建議國家有關部門出臺相關政策對于工程承包中復運回國的施工機械、設備等貨物，按照其凈值補繳增值稅或不予征稅，鼓勵企業增加固定資產投資，鼓勵企業走出去。

4、建議理由

外貿企業出口貨物發生退運，退回的是未使用過的貨物，將出口已退稅款全額補繳入庫，完全正確。對外工程承包企業出口用于境外工程項目的施工機械設備，施工結束后復運入境時，由于其已發生了損耗，已成為舊設備，其價值不同于未使用過的貨物，將出口已退稅款全額補繳入庫，明顯不合理。

四、PPP業務中項目公司進項稅額抵扣問題

1、現狀與問題

目前PPP業務主要有BOT(建設—運營—轉讓)、BOO(建設—擁有—運營)、ROT(重構—運營—移交)、DBFO(設計—建設—融資—運營)等多種模式，這些模式大多數都涉及到基礎設施建設，對于建成的基礎設施在會計核算上的確認，分為以下三種情形：

一是確認為金融資產。PPP合同規定在基礎設施建成后的一定時期內，項目公司可以無條件地向合同授予方收取可確定金額的貨幣資金或其他金融資產;或項目公司提供運營服務的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規定負責將有關差價補償給項目公司，項目公司應確認金融資產(長期應收款)，并按照《企業會計準則第22號—金融工具確認和計量》的規定處理。

二是確認為無形資產。PPP合同規定項目公司在有關基礎設施建成后，在從事經營的一定期間內有權利向獲取服務的對象收取費用，但收費金額不確定，該權利不構成一項無條件收取可確定金額的貨幣資金或其他金融資產權利的，項目公司應確認為無形資產。

三是混合資產模式。部分確認為金融資產、部分確認為無形資產。合同授予方和項目公司之間共擔需求風險的情況下，比如項目公司向使用者收費，同時授予方提供差額擔保的安排，項目公司對于已獲擔保部分的對價確認為金融資產，剩余部分確認為無形資產。

項目公司將建設的基礎設施確認為金融資產，是否可形成進項稅額抵扣?

目前沒有明確的規定，是參照無形資產一次性抵扣還是參照不動產分期抵扣，還是無法抵扣，沒有明確標準和執行口徑，使企業無法進行涉稅處理的同時額外增加企業的涉稅風險。

2、現有政策

關于進項稅額抵扣，財稅〔2016〕36號附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條規定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：(一)用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產。

其中涉及的固定資產、無形資產、不動產，僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產(不包括其他權益性無形資產)、不動產。

財稅〔2016〕36號附件2《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第(四)項第1點規定：適用一般計稅方法的試點納稅人，2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產或者2016年5月1日后取得的不動產在建工程，其進項稅額應自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。

3、政策建議

適用一般計稅方法的試點納稅人，2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產、無形資產、金融資產核算的不動產或者2016年5月1日后取得的不動產在建工程，其進項稅額應自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。

4、建議理由

基礎設施基本是不動產，不能因為會計制度上沒有通過“固定資產”或“在建工程”核算，就不能抵扣進項稅額。